使用權(quán)資產(chǎn)折舊的計算方式（使用權(quán)資產(chǎn)折舊怎么算）

第四節(jié) 房租水電物業(yè)費

一、2018新租賃準則相關(guān)內(nèi)容

2018 新租賃準則，是指財政部發(fā)布的財會〔2018〕35號《企業(yè)會計準則第

21號——租賃》，簡稱 2018新租賃準則。

（一）租賃相關(guān)概念

1. 租賃

租賃是指在一定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)的使用權(quán)讓與承租人以獲取對價的合

同。

同時符合下列條件的，使用已識別資產(chǎn)的權(quán)利構(gòu)成合同中的一項單獨租賃：

（1）承租人可從單獨使用該資產(chǎn)或?qū)⑵渑c易于獲得的其他資源一起使用中

獲利；

（2）該資產(chǎn)與合同中的其他資產(chǎn)不存在高度依賴或高度關(guān)聯(lián)關(guān)系。

2. 使用權(quán)資產(chǎn)，是指承租人可在租賃期內(nèi)使用租賃資產(chǎn)的權(quán)利。

3. 租賃期開始日，是指出租人提供租賃資產(chǎn)使其可供承租人使用的起始日

期。

4. 租賃期，是指承租人有權(quán)使用租賃資產(chǎn)且不可撤銷的期間。

5. 短期租賃，是指在租賃期開始日，租賃期不超過 12個月的租賃。包含購

買選擇權(quán)的租賃不屬于短期租賃。

6. 低價值資產(chǎn)租賃，是指單項租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時價值較低的租賃。低

價值資產(chǎn)租賃的判定僅與資產(chǎn)的絕對價值有關(guān)，不受承租人規(guī)模、性質(zhì)或其他情

況影響。低價值資產(chǎn)租賃還應(yīng)當符合本準則第十條的規(guī)定。

（二）承租人的會計處理

1. 2018新租賃準則與原準則相比，承租人會計處理，不再區(qū)分經(jīng)營租賃和

融資租賃，而是采用單一的會計處理模型。也就是說，除采用簡化處理的短期租

賃和低價值資產(chǎn)租賃外，對所有租賃均確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，參照固定資

產(chǎn)準則對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，采用固定的周期性利率確認每期利息費用。

出租人租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃兩大類，并分別采用不同的會計處理方

法。

2. 使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。該成本包括：

（一）租賃負債的初始計量金額；

賃付款額，存在租賃激勵的，扣除已

享受的租賃激勵相關(guān)金額；

（三）承租人發(fā)生的初始直接費用；

……

3. 租賃負債應(yīng)當按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始

計量。

在計算租賃付款額的現(xiàn)值時，承租人應(yīng)當采用租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率；無

法確定租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當采用承租人增量借款利率作為折現(xiàn)率。

租賃內(nèi)含利率，是指使出租人的租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和

等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的利率。

承租人增量借款利率，是指承租人在類似經(jīng)濟環(huán)境下為獲得與使用權(quán)資產(chǎn)價

值接近的資產(chǎn)，在類似期間以類似抵押條件借入資金須支付的利率。

4. 案例

承租人甲公司就某棟建筑物的某一層樓與出租人乙公司簽訂了為期 10年的

租賃協(xié)議，并擁有 5年的續(xù)租選擇權(quán)。有關(guān)資料如下：

（1）初始租賃期內(nèi)的不含稅租金為每年 50000元，續(xù)租期間為每年 55 000

元，所有款項應(yīng)于每年年初支付；

（2）為獲得該項租賃，甲公司發(fā)生的初始直接費用為 20000 元，其中，15 000

元為向該樓層前任租戶支付的款項，5 000 元為向促成此租賃交易的房地產(chǎn)中介

支付的傭金；

（3）作為對甲公司的激勵，乙公司同意補償甲公司 5000元的傭金；

（4）在租賃期開始日，甲公司評估后認為，不能合理確定將行使續(xù)租選擇

權(quán)，因此，將租賃期確定為 10年；

（5）甲公司無法確定租賃內(nèi)含利率，其增量借款利率為每年 5%，該利率反

映的是甲公司以類似抵押條件借入期限為 10）年、與使用權(quán)資產(chǎn)等值的相同幣

種的借款而必須支付的利率。

為簡化處理，假設(shè)不考慮相關(guān)稅費影響。

【分析】

承租人甲公司的會計處理如下：

第一步，計算租賃期開始日租賃付款額的現(xiàn)值，并確認租賃負債和使用權(quán)資

產(chǎn)。

在租賃期開始日，甲公司支付第 1年的租金 50 000元，并以剩余 9年租金

（每年 50000元）按 5%的年利率折現(xiàn)后的現(xiàn)值計量租賃負債。

計算租賃付款額現(xiàn)值的過程如下：

剩余 9期租賃付款額=50 000 x9=450 000（元）

租賃負債=剩余 9期租賃付款額的現(xiàn)值=50 000 x（p/a，5%，9）=355 391

（元）

未確認融資費用=剩余 9期租賃付款額-剩余 9期租賃付款額的現(xiàn)值=450

000-355 391 =94 609（元）

分錄如下：

借：使用權(quán)資產(chǎn) 405 391

租賃負債-未確認融資費用 94 609

貨：租賃負債-租賃付款額 450 000

銀行存款（第 1年的租賃付款額） 50000

第二步，將初始直接費用計入使用權(quán)資產(chǎn)的初始成本。

借：使用權(quán)資產(chǎn) 20 000

貸：銀行存款 20 000

第三步，將已收的租賃激勵相關(guān)金額從使用權(quán)資產(chǎn)入賬價值中扣除。

借：銀行存款 5 000

貸：使用權(quán)資產(chǎn) 5000

綜上，甲公司使用權(quán)資產(chǎn)的初始成本為：

405 391 +20 000-5 000=420 391（元）。

5. 使用權(quán)資產(chǎn)的后續(xù)計量

（1）計量基礎(chǔ)

在租賃期開始日后，承租人應(yīng)當采用成本模式對使用權(quán)資產(chǎn)進行后續(xù)計量，

即，以成本減累計折舊及累計減值損失計量使用權(quán)資產(chǎn)。

承租人按照新租賃準則有關(guān)規(guī)定重新計量租賃負債的，應(yīng)當相應(yīng)調(diào)整使用權(quán)

資產(chǎn)的賬面價值。

（2）使用權(quán)資產(chǎn)的折舊

會計分錄：

借：管理費用/銷售費用/制造費用 等

貸：使用權(quán)資產(chǎn)累計折舊

（2）使用權(quán)資產(chǎn)的折舊

承租人應(yīng)當參照《企業(yè)會計準則第 4 號-固定資產(chǎn)》有關(guān)折舊規(guī)定，自租賃

期開始日起對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊。

使用權(quán)資產(chǎn)通常應(yīng)自租賃期開始的當月計提折舊，當月計提確有困難的，為

便于實務(wù)操作，企業(yè)也可以選擇自租賃期開始的下月計提折舊，但應(yīng)對同類使用

權(quán)資產(chǎn)采取相同的折舊政策。計提的折舊金額應(yīng)根據(jù)使用權(quán)資產(chǎn)的用途，計入相

關(guān)資產(chǎn)的成本或者當期損益。

承租人在確定使用權(quán)資產(chǎn)的折舊方法時，應(yīng)當根據(jù)與使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟

利益的預(yù)期實現(xiàn)方式作出決定。通常，承租人按直線法對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，

其他折舊方法更能反映使用權(quán)資產(chǎn)有關(guān)經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)采用其他折

舊方法。

承租人在確定使用權(quán)資產(chǎn)的折舊年限時，應(yīng)遵循以下原則：承租人能夠合理

確定租賃期屆滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當在租賃資產(chǎn)剩余使用壽命內(nèi)計提

折舊；承租人無法合理確定租賃期屆滿時能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當在租

賃期與租賃資產(chǎn)剩余使用壽命兩者孰短的期間內(nèi)計提折舊。如果使用權(quán)資產(chǎn)的剩

余使用壽命短于前兩者，則應(yīng)在使用權(quán)資產(chǎn)的剩余使用壽命內(nèi)計提折舊。

（3）使用權(quán)資產(chǎn)的減值 –略

6. 使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債的列報

根據(jù) 2018新租賃準則等規(guī)定，在原個別資產(chǎn)負債表和合并資產(chǎn)負債表中增

加了”使用權(quán)資產(chǎn)””租賃負債”等行項目。

二、房租水電物業(yè)費增值稅的涉稅處理

（一）房租水電費涉及的增值稅稅率：

1. 房租的稅率

（1）小規(guī)模、簡易征收：5%；

（2）一般納稅人： 9%；

（3）個人出租： 稅率為 5%減按 1.5%。2. 其他個人（自然人）出租房屋：

按出租房屋性質(zhì)可分為出租住房和出租非住房。

（1）其他個人出租不動產(chǎn)（不含住房），按照 5%的征收率計算應(yīng)納增值稅

稅額，向不動產(chǎn)所在地主管地稅機關(guān)申報繳納增值稅稅款。

應(yīng)納增值稅稅額=租金（含稅）/（1+5%）╳5%

（2）其他個人出租住房，按照 5%的征收率減按 1.5%計算應(yīng)納增值稅稅額，

向不動產(chǎn)所在地主管地稅機關(guān)申報繳納增值稅稅款。

應(yīng)納增值稅稅額=租金（含稅）/（1+5%）╳1.5%

（3）其他個人（自然人）出租房屋申報及代開發(fā)票機關(guān)

其他個人出租房屋，向不動產(chǎn)所在地主管地稅機關(guān)代開增值稅發(fā)票和申報繳

納增值稅。2. 水費的稅率

（1）小規(guī)模、簡易征收：3%；

（2）一般納稅人： 9%。

3. 電費的稅率

（1）小規(guī)模、簡易征收：3%；

（2）一般納稅人： 13%。

（二）房租水電費涉及的進項稅抵扣

一般納稅人取得與生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)房租、水費、電費：進項可以抵扣；

如果用于職工福利和個人消費的房租、水電費：進項不可以抵扣。

（三）從個人那里租房，取得增值稅專用發(fā)票抵扣處理：

稅總函〔2016〕145號第二條第四項規(guī)定：

增值稅小規(guī)模納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)以及其他個人出租不動產(chǎn)，購買方

或承租方不屬于其他個人的，納稅人繳納增值稅后可以向稅務(wù)局申請代開增值稅

專用發(fā)票。

【結(jié)論】從個人租房取得的稅務(wù)局代開的增值稅專用發(fā)票，進項可以抵扣。

（四）水電費、物業(yè)費等費用用于生產(chǎn)經(jīng)營的取得的增值稅專用發(fā)票，進項可以

抵扣；

但宿舍、食堂等用于集體福利、個人消費或免稅的取得的增值稅專用發(fā)票進

項不能抵扣。

三、房租水電物業(yè)費企業(yè)所得稅的涉稅處理

房租的幾種方式：

（一）經(jīng)營租賃方式

（二）融資租賃方式

（三）員工房租

（一）經(jīng)營租賃方式

《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條規(guī)定 ：

以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。

（二）融資租賃方式

《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十七條規(guī)定 ：

以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固

定資產(chǎn)價值的部分應(yīng)當提取折舊費用,分期扣除。

（三）員工房租

公司給員工租房，不能分割的，屬于集體福利，計入福利費，稅前按工資總

額的 14%扣除；

公司給員工租房，房租如果可以分割，計入工資、薪金，代扣代繳個人所得

稅，企業(yè)所得稅稅前全額抵扣。

（四）水電費涉稅處理

1. 與經(jīng)營有關(guān)的并取得規(guī)發(fā)票的可以全額抵扣；

2. 如果是由于為員工租房發(fā)生的水電費計入福利費；

3. 如果是公司為員工補貼水電費，則計入工資、薪金交個人所得稅。

四、房租水電物業(yè)費個人所得稅的涉稅處理

（一）現(xiàn)金發(fā)放住房補貼

計入工資、薪金交個人所得稅。

（二）公司租房免費提供給員工居住

1. 公司給員工租房，不能分割的，屬于集體福利，計入福利費；

2. 公司給員工租房，房租如果可以分割，計入工資、薪金，代扣代繳個人

所得稅，企業(yè)所得稅稅前全額抵扣。